Общественные организации и учет в них: исторический обзор

генеральный директор ООО «Аудиторская фирма «Фидес»,
аспирант кафедры учета, статистики и аудита
экономического факультета СПбГУ

Развитие некоммерческого сектора в нашей стране сопровождается рядом трудностей, связанных с непониманием целей и задач некоммерческих (в том числе общественных) организаций, а также особенностей их хозяйственной деятельности. Вследствие этого возникают проблемы с постановкой и ведением учета в них. При этом непонимание возникает и во внешней среде, например со стороны государственных органов, и внутри организаций со стороны ее работников, а часто и руководства. Обратимся к истории развития некоммерческого сектора и к трудам тех авторов, которые работали над проблемами учета в начале XX века и посвятили их общественным хозяйствам — прототипам некоммерческих (общественных) организаций.

Понятие общественного хозяйства в начале XX века

Александр Павлович Рудановский¹ в своем фундаментальном труде — «Принципы общественного счетоведения», изданном в Москве в 1913 году, отмечал, что каждое хозяйство в соответствии со своими целями специализируется в одном из состояний: накопление (частное хозяйство), потребление (общественное хозяйство) или производство. Наиболее разнятся цели накопления и потребления.

Общественное хозяйство определялось им прежде всего как хозяйство, ставящее своей задачей удовлетворение общественных нужд. Подобным же образом давали определение и другие авторы. Николай Александрович Блатов в своей книге «Счетоводство общественных хозяйств», издававшейся несколько раз в Ленинграде в течение 20-х годов XX столетия, писал, например, что характерной особенностью общественного хозяйства является удовлетворение коллективных потребностей. В конечном счете у общественного хозяйства нет цели извлечения прибыли в любой форме, но если она образовалась в процессе хозяйственной деятельности, то оставшаяся после налогообложения все равно потребляется в соответствие с уставом. Особенности общественного хозяйства были сформулированы Н.А. Блатовым следующим образом:

1. Главная цель — удовлетворение коллективной потребности.
2. Круг обслуживаемых лиц — участники данного хозяйства.
3. Никакой материальной выгоды в конечном счете не получает — оно потребительское.

Задачей общественного хозяйства признается исключительно удовлетворение потребностей, и приобретение благ служит для них не целью, а средством. Результатом подобной деятельности является не увеличение или уменьшение состояния, а удовлетворение потребностей.

Общественные хозяйства создаются на принципе добровольного соглашения. В качестве примера приведены профсоюзы, ученые общества, источниками средств которых служат добровольные взносы и пожертвования. Альтернативой могут служить общественные хозяйства, созданные властями. Н. А. Блатов таковыми считает города или государства. В своей книге «Счетоводство общественных хозяйств», Л-д, 1924, Н. А. Блатов приводит ссылки на труды теоретиков бухгалтерского учета. Так, в частности, Пизани (Леонардо Фибоначчи, Италия, «Liber Abaci») выделял 2 группы общественных хозяйств:

Е.Е. Сиверс выделял также 2 группы, но называл их иначе: корпорации и ассоциации.

Другие особенности, по которым можно классифицировать общественные хозяйства, определены как:

1. Непрерывность существования.
2. Регулярность деятельности.
3. Определенность источников финансирования.
4. Планомерность хозяйственных операций. Причем главной частью плана является смета.

Позже в книге «Основы общей бухгалтерии в связи с торговым, промышленным и сметным счетоводством» (Л., 1926) Н. А. Блатов приводит общую классификацию отдельных хозяйств.

Таким образом, мы сталкиваемся с новым понятием «потребительские хозяйства». Общественные хозяйства в соответствии с этой классификацией являются лишь их составной частью. В один ряд с общественными хозяйствами становятся кооперативы.

Н.А. Блатов пишет, что потребительское хозяйство возникает для потребностей только тех лиц, которые входят его в состав в качестве членов или участников и не стремятся к извлечению прибыли из своих операций. Кооператив ставит задачей удовлетворение частных, индивидуальных потребностей своих членов в пище, одежде, жилище, топливе, орудиях производства. Общественные хозяйства существуют с целью удовлетворения коллективных потребностей, но которые не могут быть удовлетворены усилиями одного человека: потребности в личной и имущественной безопасности, в удобных путях сообщения. Следует отметить, что начиная с 1926 года в литературе, посвященной теме учета, упоминания общественных хозяйств как таковых уже нет. Если термин «общественное хозяйство» встречается, то имеется в виду государственное хозяйство. Для работ Н.А. Блатова вообще характерно рассмотрение государственного хозяйства как крупнейшего общественного: «Хозяйство государственное есть величайшее из всех общественных хозяйств» (Блатов Н.А. Счетоводство общественных хозяйств. Л., 1924, с. 372).

Поскольку в 20-х годах прошлого века наибольшее распространение получили общественные хозяйства, созданные в виде кооперативов, то не удивительно, что именно их деятельности уделено больше внимания на страницах изданий того периода. Тот же Н.А. Блатов в книге «Счетоводство форм и организация хозяйства» приводит ссылку на определение кооператива, данное М.И. Туган-Барановским: «Кооперативом называется хозяйственное предприятие неограниченного количества добровольно соединившихся на началах самоуправления лиц, имеющих целью не извлечение прибыли на капитал, но увеличение трудовых доходов своих членов или уменьшение их расходов на потребительские нужды». (Туган-Барановский М.И. Социальные основы кооперации. 3-е изд., М., 1922, с. 61).

Сам же Н.А. Блатов определяет кооператив следующим как хозяйственное предприятие, преследующее определенные экономические выгоды. Этим признаком оно отличается от всех других организаций, основанных на идее солидарности, — благотворительных обществ, обществ взаимопомощи и т. п. Далее в работе приведены девять видов кооперации:

1. Кредитные кооперативы.
2. Потребительские общества.
3. Домостроительные общества.
4. Закупочные товарищества.
5. Товарищества по сбыту.
6. Товарищества по переработке.
7. Производственно-подсобные артели.
8. Трудовые артели.
9. Производственные артели.

Как можно заметить, перечень весьма близок к нашей сегодняшней действительности².

Смета и бюджет общественных хозяйств

Бюджету и смете общественного хозяйства (общественной организации в современной терминологии) в начале прошлого века придавалось очень большое значение. А.П. Рудановский писал: «В учете общественного хозяйства причина хозяйственной деятельности исчислена наперед сметою, в пределах которой совершаются обороты этого хозяйства, а отсюда счет бюджета, или счет оборота, в балансе общественного хозяйства есть интегральная причина всей хозяйственной деятельности». И далее: «В общественном хозяйстве всякое отступление от бюджета, всякая операция без указания ее отношения к источнику дохода или вообще к источнику покрытия расхода есть операция, не подлежащая учету, ибо принятие такой операции к учету рано или поздно приведет или к вуалированию, или к фальсифицированию баланса». Трактуя понятие бюджета в широком смысле, А.П. Рудановский считал, что это же понятие (т. е. бюджета) должно лежать в основе не только общественной, но и частной хозяйственной деятельности в тех случаях, если желают заставить последнюю служить не только личным, но и общественным интересам, желают нормировать частную хозяйственную деятельность так, чтобы не было возможно непроизводительное и хищническое использование всех общественных сил. Для общественного хозяйства «центр тяготения лежит в бюджете, из него вытекает вся деятельность общественного хозяйства. Этот центр лежит в области социальных отношений, связывающих политические и экономические отношения … всегда находится внутри, а не вне общественного хозяйства, что придает всей деятельности общественного хозяйства такое направление, при котором хозяйственные массы сохраняются в самом хозяйстве, а не выводятся из него, что требует поддержания равновесия во всех отношениях данного хозяйства… По мере установления равновесия в бюджете хозяйственная деятельность перестает приносить прибыль или убыток, направляется исключительно к сохранению и развитию хозяйства и к достижению коллективных целей. Такая деятельность с точки зрения частных интересов бесцельна, так как не дает никакой прибыли и сводится к простому уравнению между средствами удовлетворения и общественными нуждами, отсюда — понятие прибыли совершенно чуждо общественному хозяйству» («Принципы общественного счетоведения», М., 1913, с. 3).

Из специфики деятельности общественного хозяйства вытекают и особенности ведения учета. Так, аналитический (контрольный) учет, по мнению А.П. Рудановского, «имеет своей задачею установление объемов хозяйства. Определимый объем имеют хозяйства, деятельность которых направлена на удовлетворение внутренних потребностей и, вследствие этого, ограниченных — это деятельность общественных хозяйств… Объем бюджетных масс общественного хозяйства имеет видимое выражение в смете. Бюджет не равен смете. Бюджет равен реализованной смете, смета и бюджет понятия сопряженные, но не тождественные. Совокупность причин <всех явлений общественного хозяйства> задается наперед, и смета есть интеграл этих причин. …Учет, не выходящий за рамки простого сопоставления одного бюджета без Актива и Пассива со сметою, представляет неполный аналитический (контрольный) учет и называется простой камеральной бухгалтерией» («Принципы общественного счетоведения», с. 22).

Смету А. П. Рудановский признает общей нормой, то есть совокупностью всех возможных норм, выясняемых путем аналитического (контрольного) учета или путем непосредственного наблюдения — фактического контроля. Формы для ведения аналитического учета А. П. Рудановский рекомендовал в виде таблиц, считая, что книжный учет применим мало.

Учет, в котором поддерживается непрерывная связь всех оборотов во всех счетах с бюджетами, А. П. Рудановский называет бюджетированием и считает его обязательным в общественных хозяйствах, буквально: «В общественном хозяйстве бюджетирование, то есть немедленное приведение каждой операции в связь с определенным бюджетом, надо считать обязательным» («Принципы общественного счетоведения», п. 322).

Подразделение бюджетов, по его мнению, должно вытекать из подразделения источников доходов, поэтому бюджетов должно быть столько, сколько имеется не подлежащих смешению источников дохода. Если какие-либо расходы не могут быть покрыты за счет данного источника доходов, то такие расходы дают основание новому бюджету. Последнее замечание, по мнению автора данной статьи, настолько актуально, что должно стать основой работы всех бухгалтеров современных некоммерческих (общественных) организаций.

По постоянству категорий бюджеты могут подразделяться на обыкновенные, особенные и чрезвычайные. А.П. Рудановский пишет, что «особенный бюджет, по происхождению и назначению, случайный, создается путем добровольных пожертвований на общественные нужды, что связывает этот бюджет по происхождению с процессом накопления. Пожертвования могут служить источником постоянного дохода с пожертвованных капиталов по мере их накопления, если капиталы не подлежат расходованию в капитальной сумме... Понятие чрезвычайного бюджета связано с чрезвычайными расходами общественного хозяйства» («Принципы общественного счетоведения», п. 205).

Доходы общественных хозяйств могли быть в виде постоянного, единовременного и периодического доходов.

Интересно мнение А.П. Рудановского, которое выражено следующим образом: «В общественном хозяйстве хозяйственная деятельность… связана… с бюджетом, оборот которого… имеет социальный вес, соединяя в себе свойства как экономических, так и юридических отношений. Если бюджет составлен правильно, то расходы уравновешиваются доходами, при соблюдении принципа бюджетного равновесия, процесс потребления завершается, в противоположность процессу производства и накопления, без всякого нарушения равновесия между имуществом и обязательствами… Для поддержания бюджетного равновесия все текущие расходы общественного хозяйства в полном объеме должны ставиться в связь с наперед определенными текущими доходами хозяйства. Эта связь устанавливается бюджетным законом или сметой, обычно на год» («Принципы общественного счетоведения», пп. 568, 574).

Очень примечателен тот факт, что смета названа А.П. Рудановским «бюджетным законом», что, несомненно, придает этому документу первостепенное значение со всеми вытекающими последствиями при его невыполнении.

Далее А.П. Рудановский продолжает: «Задача синтетического учета показать, что все обороты составляют определенный бюджет, то есть развиваются в пределах сметы, и, как следствие, что учет оборотов общественного хозяйства должен бюджетировать каждый оборот. Всякий оборот между счетами вне связи с бюджетом недопустим, так как нарушает принцип бюджетного равновесия» («Принципы общественного счетоведения», п. 574, 575).

Сопоставляя частное и общественное хозяйства, А. П. Рудановский замечает, что «баланс частного хозяйства выражает простое статическое равенство Дебета и Кредита. Баланс общественного хозяйства выражает динамическое уравнение между Активами и Пассивами, которые поддерживаются уравновешенностью бюджетных масс и где статическая и динамическая части баланса абсолютно разграничены» («Принципы общественного счетоведения», п. 583).

Дальнейшее развитие понятия сметы и бюджета в хозяйственной жизни общественных организаций получили позже, в частности, в трудах Н.А. Блатова. По его мнению, признаками сметы общественного хозяйства являются: единство, универсальность, специализация, правдивость, ясность, соответствие между доходами и расходами («Счетоводство общественных хозяйств», с. 29).

Для общественных хозяйств он выделял два направления учета:

• учет операций с денежно-вещевыми ценностями и обязательствами, или патримониальный учет;
• учет операций по выполнению сметы, он же финансовый учет.

Полный учет в общественном хозяйстве был представлен формулой:

Полный учет = Патримониальный + Финансовый.

Очевидно, что планируемые и фактические показатели чрезвычайно редко полностью совпадают. Н.А. Блатов рассматривал четыре вида разниц, которые могут возникнуть при исполнении сметы:

1. Недоборы по сметным доходам.
2. Переборы по сметным доходам.
3. Перерасход по сметным расходам.
4. Сбережения по сметным расходам.

В своих работах Н.А. Блатов уделяет больше внимания практике ведения учета и предлагает различные формы ведения учета, в том числе формы смет и бюджетов, которые по своей структуре очень напоминают современную нам отчетную форму 6 «Отчет о целевом использовании полученных средств». В книге «Счетоводство общественных хозяйств» автор разделяет понятия бюджетной и сметной форм учета: «При бюджетной форме учета утвержденная смета по счетам главной книги не проводится. Данные записываются только в аналитические вспомогательные книги, в которых производится сопоставление бюджета со сметою». При этом по кредиту счета доходов отражается то, что получено по дебету того же счета то, что возмещено. Аналогично по дебету счета расходов отражается то, что израсходовано, по кредиту того же счета то, что возвращено («Счетоводство общественных хозяйств», с. 29).

При сметной форме учета «в начале года вступительный (начинательный баланс), состоит из патримониальных счетов, затем по основным книгам записывается утвержденная смета. Предложение по доходам есть условный долг этих плательщиков. Намеченные расходы есть условные обязательства в пользу получателей, то есть группы условных дебиторов и кредиторов… Кроме сметы Доходов и сметы Расходов открывают Счет Сметы…Утвержденная смета записывается по основным книгам в конце года. Поэтому весь текущий учет становится бюджетным и лишь в конце года — сметным» («Счетоводство общественных хозяйств», с. 29, параграф 8).

Большое внимание в книге уделено особенностям отчетности общественных хозяйств. Автор пишет: «Так как в счетоводстве общественных хозяйств можно установить две части: патримониальную и финансовую, то и полная отчетность должна охватывать и ту и другую часть, а не только патримониальную — она для общественного хозяйства одинакова со всеми другими, а особенности финансовой отчетности состоят в том, что составляется месячная отчетность по сметным Доходам и Расходам, а годовая — по исполнению сметы Доходов и Расходов». Следует проводить сравнение сметы и бюджета, то есть плана и факта. Расхождения делятся на 4 категории, которые схожи с ранее приведенными понятиями:

1. Неполученные доходы.
2. Сверхсметные доходы.
3. Невыполненные расходы.
4. Сверхсметные расходы.

Кроме того, следовало составлять сводную таблицу по всем результатам исполнения сметы.

Интересное замечание Н.А. Блатов делает в отношении утверждения отчета общественного хозяйства компетентным на то органом: «Утверждение <сметы> общественного хозяйства имеет исключительно важное значение для его исполнительных органов, снимая с них ту ответственность за строгое соблюдение сметных норм, которая на них была возложена передачею им утвержденной сметы; все отступления от сметных ассигнований и назначений после утверждения отчета приравниваются к законным изменениям первоначальных норм и могут быть в дальнейшем квалифицированы как недостатки сметы, потребовавшие исправления их практикою жизни» («Счетоводство общественных хозяйств», с. 57).

С точки зрения организации учета общественные хозяйства названы Н.А. Блатовым сметными. В книге «Основы общей бухгалтерии в связи с торговым, промышленным и сметным счетоводством» (изд-во «Экономическое образование», Л., 1926, с. 292) он повторяет и несколько развивает свои мысли по поводу практического ведения учета в общественных хозяйствах: «Сметные хозяйства — то есть такие, которые возникают не для извлечения прибыли, а для удовлетворения тех или иных потребностей общественного характера: ученых, спортивных, благотворительных, культурно-просветительных обществ и организаций. Эти хозяйства живут по смете, то есть по заранее выбранному плану доходов и расходов, в котором с возможной точностью предусмотрены все ожидаемые поступления и все необходимые расходы. Смета разделяется на доходную и расходную, а каждая из низ разбивается на сметные подразделения сообразно роду и характеру доходов и расходов: на параграфы, литеры и т.д.

После утверждения сметы надлежащим органом (чаще своим общим собранием) она записывается по книгам общества в два ликвидационных счета: счет «Сметы доходов» по Дебету и счет «Сметы расходов» по Кредиту. А затем фактические доходы проводятся по Кредиту счета «Смета доходов», а фактические расходы по Дебету счета «Смета расходов». Оба счета ликвидационные. Первый дебетуется на предположенные доходы как условный долг неизвестных дебиторов. Второй кредитуется на предположенные расходы как на условный долг в пользу неизвестных кредиторов.

Ликвидационные счета открываются для учета и составления предполагаемых расходов и расходов фактически произведенных, или намеченных доходов и доходов действительно полученных» («Основы общей бухгалтерии в связи с торговым, промышленным и сметным счетоводством», с. 298).

Вслед за А.П. Рудановским Н.А. Блатов называет смету главным основанием административной деятельности общественного хозяйства, так как главная задача счетоводства общественного хозяйства — показать, какими средствами оно располагало и как оно их употребило. Также необходимо сопоставление сметных предложений с их исполнением и выяснение причин различий. Несколько раз подчеркивается значение сметы: «В частном хозяйстве смета — полезная мера, в общественном — абсолютно необходимая. Смету составляет администрация хозяйства. В государственных хозяйствах составляются бюджет или роспись. Смета является балансом доходов и расходов» («Счетоводство общественных хозяйств», с. 370).

Кроме того, Н.А. Блатов ссылается на опыт других стран, в частности Германии и Италии, так как именно в Германии получила на практике наибольшее распространение камеральная бухгалтерия — наиболее удобная форма ведения учета для общественных хозяйств, а итальянцы рассматривали учет сметных назначений как финансовое счетоводство, тогда как патримониальное счетоводство лишь отмечает действительное изменение в имущественном состоянии.

Опираясь на опыт и суждения корифеев учета начала века, Ярослав Вячеславович Соколов в своей книге «Основы теории бухгалтерского учета» также уделяет немалое внимание построению бюджета организаций. В частности, он отмечает, что в основе построения бюджета заложено 4 принципа:

1. регистрация прав и обязательств только твердо установленных, по договорам;
2. раздельное планирование и учет каждого вида доходов и расходов;
3. отражение сумм доходов и расходов в полных величинах без взаимного сальдирования;
4. необходимость определения всех доходов и расходов каждого распределителя кредитов в едином бюджете, следовательно, регистрируются не только доходы и расходы, но и ожидания их возникновения, связанные в первую очередь с бюджетными (сметными) назначениями.

На современном этапе при работе в условиях рыночных отношений успешное развитие организаций, ведущих хозяйственную деятельность, не только общественных, но и коммерческих, нераздельно связано с финансовым планированием. Финансовый же план есть бюджет, в котором непременно должны найти свое отражение принципы аналитичности, специализации, полноты и единства.

Камеральный учет

Камеральная форма бухгалтерии была впервые теоретически разработана Пуэхбергом (Вена) в 1762 году и получила широкое распространение в XVIII и XIX веках, хотя была известна и в XVI—XVII веках. Н.А. Блатов также останавливался на этом вопросе, считая, что камеральная система (бухгалтерия) является примером неполной системы и применима главным образом в сметных хозяйствах. Суть её сводится к постоянному сопоставлению в счетах сумм, назначенных по смете к получению или к расходованию (назначений), с суммами фактически полученными или израсходованными (исполнениями), к хронологической записи прихода и расхода денег в кассовой книге и к систематической записи назначений — исполнений по ликвидационным счетам главной книги, которые называются рубриками. Активные рубрики предназначены для отражения доходов, пассивные — для расходов. В тех и других в начале года на основании утвержденной сметы в левую половину заносятся назначенные по смете суммы доходов и расходов, а в правую половину в дальнейшем записываются поступившие доходы и произведенные расходы. В конце года составляют свод: по активным рубрикам — полученных доходов и их сопоставление с назначениями, по пассивным рубрикам — свод произведенных расходов и их сопоставление с назначениями. Затем из этих сводов составляется баланс доходов и расходов, выявляющий превышение тех или других, то есть чистый доход или убыток.

Камеральная система кроме учета кассовых оборотов может вести денежный учет имущественных ценностей и недоимок по доходам и кредиторов по расходам.

Н.А. Блатовым было отмечено, что «камеральная система до недавнего времени была единственной системой учета. Теперь она применяется в области финансового учета государственных доходов и расходов» («Основы общей бухгалтерии в связи с торговым, промышленным и сметным счетоводством», с. 119).

В свое время А.П. Рудановский по своему сформулировал эти идеи. Он считал, что в хозяйстве, которое преследует прежде всего цель накопления, установление актива и пассива ведет к установлению счета оборота. В тех хозяйствах, где главным является потребление (именно к ним относятся общественные хозяйства) главным счетом является счет бюджета (оборота). Он ведет к определению двух других счетов: актива и пассива.

Формы учета должны быть обоснованы на строгом разграничении распределительных, исполнительных и счетных функций. На этом основании А.П. Рудановский выделял 3 типа учетных форм — распорядительные акты, исполнительные документы и отчеты.

В своей книге в области учета общественного хозяйства А.П. Рудановский дал синтез трех направлений учета. По своей сути бюджетная бухгалтерия А.П. Рудановского аналогична тому, что Гюйгли называл константной бухгалтерией (Гюйгли: Берн, 1901) и является сочетанием камерального направления (немецкая школа) и двойной бухгалтерии. Сам А.П. Рудановский пишет: «... синтетический учет общественного хозяйства развивался в тесной связи с так называемым учетом по двойной итальянской бухгалтерии, тогда как аналитический учет получил перевес в так называемой камеральной бухгалтерии… («Принципы общественного счетоведения», с. 3).

Аналитический (контрольный) учет исходит из сметы, ведется в постоянном сопоставлении сметных назначений с отчетными данными и приводит к аналитическому отчету, который должен служить основанием новой сметы. Связь между сметой и отчетом аналогична связи между активом и пассивом. А связь ассигнований, то есть назначений по отдельным статьям доходов с действительными доходами и связь кредитов, то есть назначений по смете расходов с действительными расходами аналогична связи дебета с кредитом» («Принципы общественного счетоведения», с. 22).

С точки зрения А.П. Рудановского, целью синтетического учета является ревизия, целью аналитического учета — контроль, то есть наблюдение за ходом хозяйственной деятельности. Он отмечает: «Во всякой правильно составленной системе счетов должно иметь место полное равенство между стоимостью экономических благ, представленных экономическими счетами актива, с одной стороны, и ценностью юридических обязательств и норм, представленных счетами капиталов в пассиве, с другой стороны, для чего и те и другие должны быть измерены одной общей мерой — деньгами» («Принципы общественного счетоведения», п. 567).…Счетная ревизия и счетный контроль есть сущность всякого правильного учета общественного хозяйства» (»Принципы общественного счетоведения», п. 593).

Любопытное соображение высказал А.П. Рудановский в отношении выдачи авансов в счет поставок и подрядов в том плане, что выдача авансов в счет поставок и подрядов должна быть исключением в общественных хозяйствах, подчеркивая недопустимость даже малейшего финансового риска в отношении средств общественного хозяйства.

О камеральной форме учета и ее применении для общественных хозяйств А.М. Галаган в своей книге «Счетоводство в его историческом развитии», стр. 113, писал следующее: «Камеральное направление — ищет и устанавливает законы хозяйственной деятельности, исходя из регулярности хозяйственных операций.. Хозяйственные операции выполняются регулярно и правильно в тех хозяйствах, деятельность которых в очень малой степени зависит от внешних условий рынка, то есть для политических организаций, городов, провинций, государства». А.М. Галаган писал, что сутью камеральной формы является сопоставление распоряжений на производство определенных операций с исполнением этих операций. Проявляется идея камеральной формы в том, что ассигнуются суммы, подлежащие расходованию, или заранее определяются суммы, которые должны поступить в кассу. Суммы, ассигнованные и ожидаемые к поступлению в кассу, называются назначениями. Следовательно, записывая назначения, отмечают распоряжение от власти. Исполнение распоряжения: уплата или получение денег, следовательно, сопоставление распоряжений с исполнениями сводится к сопоставлению назначенных по кассе доходов и расходов с фактически полученными доходами и расходами. Назначение доходов и расходов и их фактическое выполнение производятся в таком порядке, что все доходы и расходы хозяйства могут быть разбиты на определенные группы, следовательно, ведется анализ выполнения по группам доходов и расходов. Этот подход особенно пригоден в хозяйствах общественных. До Пуэхберга обходились без анализа (сопоставления)». Применяется камеральная форма там, где деятельность нормируется сметами (проф. Ф. Беста).

С 1862 года по рекомендации В. Татаринова форма камерального счетоводства была введена в российских правительственных учреждениях и применялась до 1924 года, потом перешли на двойную запись.

В настоящее время одним из интересных вопросов является учет доходов и расходов общественных организаций. В свое время Н.А. Блатов также уделял внимание этому вопросу. Он считал, что на каждый вид доходов должен быть открыт свой субсчет. В качестве примера приведем учет сметных ассигнований на приобретенное имущество: первым шагом является дебетование бюджетного счета и кредитование кассы; вторым — дебетование счета имущества и кредитование счета капитала в имуществе.

Н.А. Блатов писал: «Когда получено то, характер которого не выяснен или которое в последствии подлежит распределению между несколькими бюджетами, то открывают счет нераспределенных доходов, с него потом перечисляют на соответствующие счета» (Н.А. Блатов, «Счетоводство общественных хозяйств», с. 372).

Распространена была следующая практика: из пожертвований формировался неприкосновенный капитал, использовали только доходы с него. Сам капитал хранился в процентных бумагах, векселях, вкладах и т. д.

Единственным средством контроля общественного хозяйства Н.А. Блатов считал отчет в совокупности с ревизией.

Как видно из приведенного выше обзора, уже в начале прошлого века специалисты выделяли особенности учета в общественных хозяйствах, связанных с особенностями деятельности и целей создания организаций такого типа. И в то время, по единодушному мнению специалистов, общественные организации обязаны были строить свою деятельность в соответствии со сметой или бюджетом (бюджетным планом). Были разработаны специальные методы учета хозяйственных операций и методы хозяйствования особенный интерес, на взгляд автора статьи, представляет формирование неприкосновенного капитала и принцип, в соответствии с которым было разрешено расходование только доходов с него. При такой постановке ведения финансовой деятельности общественное хозяйство не сталкивалось постоянно с проблемой «где взять деньги?». Один раз ее решив, организация могла обеспечить себе постоянное финансирование в виде доходов на капитал. В настоящее время, как привило, все получаемые некоммерческими организациями средства расходуются полностью. Более того, законодательно установлена обязанность полного расходования целевых поступлений, в противном случае возникает дополнительное налогообложение как на неиспользованные целевые средства, так и на доходы с них, если эти средства были размещены в виде финансовых вложений. Поэтому некоммерческие организации все время вынуждены изыскивать все новые и новые средства на реализацию своих целевых проектов и программ.

Достаточный интерес представляет и применение камеральной системы учета для некоммерческих организаций. Эта система вполне могла бы «прижиться» и в современных условиях хозяйствования некоммерческих организаций.

¹ Александр Павлович Рудановский служил главным бухгалтером Московской городской управы и был преподавателем Московского коммерческого института.

² В этом перечне вместе с некоммерческими товариществами присутствуют и коммерческие — производственно-сбытовые. (Примеч. ред.).

Отдельные номера журналов Вы можете купить на сайте www.5B.ru
Оформление подписки на журнал: http://dis.ru/e-store/subscription/